Вибуття запасів в розрізі складів

Вибуття запасів

Чи можна запровадити списання запасів в розрізі складів, наприклад метод ФІФО? Чи вважаєтиметься це зміною облікової політики?

Методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про запаси і розкриття її у фінансовій звітності визначено Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 “Запаси”, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 р. № 246 (далі — П(С)БО 9)

Питанню обліку вибуття запасів присвячено п. 16-23 П(С)БО 9. Так пунктом 16 визначено:

При відпуску запасів у виробництво, з виробництва, продаж та іншому вибутті оцінка їх здійснюється за одним з таких методів:

  • ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів
  • середньозваженої собівартості
  • собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО)
  • нормативних затрат
  • ціни продажу

Для всіх одиниць бухгалтерського обліку запасів, що мають однакове призначення та однакові умови використання, застосовується тільки один із наведених методів

Отже, П(С)БО 9 визначає методи списання запасів і встановлює правило, що обраний метод списання повинен застосовуватись до всіх одиниць запасів, що мають однакове призначення та однакові умови використання. При цьому стандарт не передбачає, що методи списання запасів можуть застосовуватись в розрізі місць зберігання запасів.
Наказом Міністерства фінансів України № 2 від 10 січня 2007 року затверджено Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку запасів (далі — Методрекомендації № 2)

Методрекомендації № 2 можуть застосовуватися підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами незалежно від форм власності (крім банків, бюджетних установ та підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності)

Відповідно до п. 2.19 Методрекомендацій № 2:

Оцінка запасів за методом ФІФО базується на припущенні, що запаси використовуються у тій послідовності, у якій вони надходили на підприємство (відображені у бухгалтерському обліку), тобто запаси, які першими відпускаються у виробництво (продаж та інше вибуття), оцінюються за собівартістю перших за часом надходження запасів

Як бачимо, дана норма не передбачає обліку у розрізі місць зберігання, адже говориться,

…послідовності, у якій вони надходили на підприємство …

і немає жодного доповнення чи уточнення, наприклад склад

Методрекомендації № 2 містять розділ 4 “Облік і контроль наявності та руху запасів в місцях їх зберігання та у виробництві”

Пунктом 4.1 передбачено:

Запаси на підприємствах зберігаються у спеціалізованих та інших місцях (склади, комори тощо) зберігання. Склади можуть бути загального та спеціалізованого призначення (центральні, проміжні, експедиторські та інші). Організація зберігання запасів на підприємстві здійснюється залежно від виду запасів, технології виробництва, умов постачання, умов збуту тощо

Відповідно до п. 4.7 Методрекомендацій № 2:

Матеріально відповідальними особами у місцях зберігання запасів ведеться кількісний облік руху запасів (крім підприємств, які застосовують метод ціни продажу)

В свою чергу, відповідно до пп. 5.3 та 5.4 Методрекомендацій:

5.3 Аналітичний облік запасів ведеться у розрізі місць зберігання, матеріально відповідальних осіб та видів запасів
5.4 Синтетичний облік наявності та руху запасів здійснюється в грошовій одиниці України на рахунках обліку запасів за Планом рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій та Інструкцією про його застосування, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 30.11.99 №291, за спрощеним Планом рахунків бухгалтерського обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 19.04.2001 №186

Як зазначено в Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженій наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 р. № 291 (далі — Інструкція №291):

Бухгалтерській облік на субрахунках ведеться в аналітичному розрізі з вимогою забезпечити кількісно-сумову та якісну (марка, сорт, розмір тощо) інформацію про наявність і рух об’єктів бухгалтерського обліку на відповідному синтетичному рахунку класу 1 “Необоротні активи”, 2 “Запаси” та 0 “Позабалансові рахунки”. Підприємства роздрібної торгівлі, що застосовують метод оцінки товарів за ціною продажу, можуть аналітичний облік товарів вести в сумовому вираженні

Отже, з наведених вище норм не можна однозначно та чітко стверджувати, що є можливість здійснювати облік списання запасів за методом ФІФО в розрізі місць зберігання. Проте, деякі пункти свідчать про таку можливість, адже, якщо аналітичний облік ведеться за місцями зберігання, а в свою чергу передбачено, що облік на субрахунках ведеться в аналітичному розрізі з вимогою забезпечити кількісно-сумову інформацію, то можна припустити, що метод ФІФО може застосовуватись в розрізі складів. Такий підхід збільшить точність обліку

Окремо зауважимо, відсутність прямої вказівки на можливість обліку у розрізі складів може бути підставою для контролюючих органів визнати такий метод обліку таким, що не відповідає стандартам бухгалтерського обліку

Відповідно до статті 1 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” від 16 липня 1999 року № 996:

облікова політика – сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності

У свою чергу п. 3 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 6 “Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах”, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 137 від 28 травня 1999 року (далі — П(С)БО 6):

Облікова оцінка – попередня оцінка, яка використовується підприємством з метою розподілу витрат і доходів між відповідними звітними періодами

Зміна до методу списання запасів, на нашу думку, не є попередньою оцінкою розподілу витрат. Отже, вона повинна розглядатись як зміна облікової політики

Пунктом 9 П(С)БО 6 визначено:

Облікова політика може змінюватися тільки, якщо змінюються статутні вимоги, вимоги органу, який затверджує положення (стандарти) бухгалтерського обліку, або, якщо зміни забезпечать достовірне відображення подій або операцій у фінансовій звітності підприємства

Оскільки, як ми зауважили вище, запровадження по-складського застосування методу ФІФО збільшить точність фінансової інформації, то ми можемо провести зміну облікової політики у відповідності до п. 9 П(С)БО 6

Відповідно до пункту 12 П(С)БО 6:

Вплив зміни облікової політики на події та операції минулих періодів відображається у звітності шляхом:
12.1. Коригування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року
12.2. Повторного надання порівняльної інформації щодо попередніх звітних періодів

Проте, необхідно враховувати норму п. 13 П(С)БО 6:

Якщо суму коригування нерозподіленого прибутку на початок звітного року неможливо визначити достовірно, то облікова політика поширюється лише на події та операції, які відбуваються після дати зміни облікової політики

Отже, якщо підприємство не може достовірно визначити суму коригування нерозподіленого прибутку на початок звітного року, то облікова політика поширюється лише на події та операції, які відбуваються після дати зміни облікової політики. В іншому випадку, необхідно провести коригування та надати порівняльну інформацію щодо попередніх звітних періодів

Олександр Блотнер
провідний бухгалтер-експерт АФ “Контракти-Аудит”

Інформація по темі